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RIW 2005, 791
 
EuGH
Diskriminierungsverbot und Freizügigkeit: Der Steuerabzug für Unterhaltsleistungen an den in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen geschiedenen Ehegatten darf in Deutschland vom Nachweis abhängig gemacht werden, dass die Leistungen beim Empfänger steuerlich erfasst werden

EuGH, Entscheidung vom 12. Juli 2005 - C-403/03;

EuGH vom 12.07.2005 - Rs. C-403/03
RIW 2005, 791 (Heft 10)
Aus den Gründen1. Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 12 EG und 18 EG.2. Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen Herrn Schempp und dem Finanzamt München V (im Folgenden: Finanzamt) wegen dessen Weigerung, die von Herrn Schempp an seine in Österreich wohnende frühere Ehefrau gezahlten Unterhaltsleistungen im Rahmen der Einkommensteuer als abzugsfähige Sonderausgaben anzuerkennen.Rechtlicher Rahmen3. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG sind folgende Aufwendungen Sonderausgaben, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind:»Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 27 000 DM im Kalenderjahr. Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt werden und nicht zurückgenommen werden.«4. Nach § 22 Nr. 1 a EStG werden Beträge, die der Unterhaltsleistende steuerlich abziehen kann, nach dem so genannten »Korrespondenzprinzip« beim Unterhaltsempfänger als steuerpflichtige Einkünfte erfasst. Der Abzug durch den Unterhaltsleistenden setzt nicht voraus, dass die steuerliche Erfassung der Unterhaltszahlungen beim Empfänger tatsächlich zu einer Besteuerung führt. Wenn der Empfänger die Unterhaltsleistungen aber versteuern muss, so hat zivilrechtlich der Unterhaltsleistende die darauf entfallende Einkommensteuer zu tragen.5. § 1a Abs. 1 Nr. 1 EStG bestimmt:»Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten (§ 10 Abs. 1 Nr. 1) sind auch dann als Sonderausgaben abziehbar, wenn der Empfänger nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. Voraussetzung ist, dass der Empfänger seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates hat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet. Weitere Voraussetzung ist, dass die Besteuerung der Unterhaltszahlungen beim Empfänger durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird.«6. Gemäß § 52 Abs. 2 EStG ist diese Regelung im Verhältnis zur Republik Österreich vom Veranlagungszeitraum 1994 an anzuwenden, da Österreich mit Wirkung vom 1. 1. 1994 dem Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum beigetreten ist.Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefragen7. Herr Schempp, der deutscher Staatsangehöriger ist und in Deutschland wohnt, zahlt an seine in Österreich wohnende geschiedene Ehefrau Unterhalt.8. In seinen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1994-1997 machte er die Unterhaltszahlungen gemäß § 1 a Abs. 1 Nr. 1 Sätze 1 und 2 EStG als abzugsfähige Sonderausgaben geltend. Das Finanzamt ließ diese Abzüge jedoch in seinen Steuerbescheiden 1994-1997 unberücksichtigt, da eine Besteuerung der Zahlungen bei der Ehefrau in Österreich nicht, wie nach § 1 a Abs. 1 Nummer 1 Satz 3 EStG erforderlich, durch eine Bescheinigung der österreichischen Steuerbehörden nachgewiesen sei.9. Diese Bescheinigung konnte Herr Schempp nicht vorlegen, weil nach österreichischem Steuerrecht Unterhaltsleistungen bereits dem Grunde nach nicht besteuert werden und auch nicht steuerlich abzugsfähig sind. Wie aus den Akten hervorgeht, hätte Herr Schempp dagegen, wenn seine geschiedene Ehefrau ihren Wohnsitz in Deutschland gehabt hätte, die Unterhaltsleistungen in voller Höhe abziehen können. Seine geschiedene Ehefrau hätte die Unterhaltsleistungen in diesem Fall gleichwohl nicht versteuern müssen, da ihr Einkommen unter dem in Deutschland steuerfreien Grundfreibetrag liegt.10. ... (11) Nachdem seine dagegen erhobene Klage vom FG München abgewiesen worden war, legte Herr Schempp Revision zum vorlegenden Gericht ein. Da der Rechtsstreit nach Ansicht des BFH Fragen nach der Auslegung des Gemeinschaftsrechts aufwirft, hat er das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof die beiden folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:1. Ist Art. 12 EG dahin auszulegen, dass er § 1 a Abs. 1 Nr. 1 und § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG entgegensteht, wonach ein in Deutschland ansässiger Steuerpflichtiger Unterhaltsleistungen an seine in Österreich wohnende geschiedene Ehefrau nicht abziehen kann, während er dazu berechtigt wäre, wenn sie noch in Deutschland ansässig wäre?2. Für den Fall, dass Frage 1 verneint wird: Ist Art. 18 Abs. 1 EG dahin auszulegen, dass er § 1 a Abs. 1 Nr. 1 und § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG entgegensteht, wonach ein in Deutschland ansässiger Steuerpflichtiger Unterhaltsleistungen an seine in Österreich wohnende geschiedene Ehefrau nicht abziehen kann, während er dazu berechtigt wäre, wenn sie noch in Deutschland ansässig wäre?Zu den Vorlagefragen12. Mit seinen Fragen möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob die Art. 12 Absatz 1 EG und 18 Abs. 1 EG dahin auszulegen sind, dass es ihnen zuwiderläuft, wenn ein in Deutschland wohnender Steuerpflichtiger nach der im Ausgangsfall einschlägigen nationalen Regelung von seinen steuerpflichtigen Einkünften in diesem Mitgliedstaat Unterhaltsleistungen an seine in Österreich wohnende frühere Ehefrau nicht abziehen kann, während er dazu berechtigt wäre, wenn sie noch in Deutschland ansässig wäre.13. Vorab ist zu prüfen, ob der Ausgangssachverhalt in den Anwendungsbereich des Gemeinschaftsrechts fällt.14. Nach Art. 12 Abs. 1 EG ist unbeschadet besonderer Bestimmungen des Vertrages in dessen Anwendungsbereich jede Diskriminierung aus Gründen der Staatsangehörigkeit verboten.15. Um den Anwendungsbereich des Vertrages im Sinne des Art. 12 EG zu beurteilen, ist dieser Artikel in Verbindung mit den Vertragsbestimmungen über die Unionsbürgerschaft zu sehen. Der Unionsbürgerstatus ist nämlich dazu bestimmt, der grundlegende Status der Angehörigen der Mitgliedstaaten zu sein, der denjenigen unter ihnen, die sich in der gleichen Situation befinden, unabhängig von ihrer Staatsangehörigkeit und unbeschadet der insoweit ausdrücklich vorgesehenen Ausnahmen Anspruch auf die gleiche rechtliche Behandlung gibt (Urteile vom 20. 9. 2001 in der Rechtssache C-184/99, Grzelczyk, Slg. 2001, I-6193, Rdnrn. 30 und 31, vom 2. 10. 2003 in der Rechtssache C-148/02, Garcia Avello, Slg. 2003, I-11613, Rdnrn. 22 und 23, und vom 15. 3. 2005 in der Rechtssache C-209/03, Bidar, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Rdnr. 31).16. Gemäß Art. 17 Abs. 1 EG ist Unionsbürger, wer die Staatsangehörigkeit eines Mitgliedstaats besitzt. Als deutscher Staatsangehöriger ist Herr Schempp somit Unionsbürger.17. Wie der Gerichtshof bereits entschieden hat, knüpft Art. 17 Absatz 2 EG an den Status eines Unionsbürgers die im Vertrag vorgesehenen Pflichten und Rechte, darunter das Recht, sich in allen Situationen, die in den sachlichen Anwendungsbereich des Gemeinschaftsrechts fallen, auf Art. 12 EG berufen zu können (Urteil vom 12. 5. 1998 in der Rechtssache C-85/96, Martínez Sala, Slg. 1998, I-2691, Rdnr. 62).18. Zu diesen Situationen gehören auch diejenigen, die die Ausübung der durch den Vertrag garantierten Grundfreiheiten, und diejenigen, die die Ausübung der durch Art. 18 EG verliehenen Freiheit, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten zu bewegen und aufzuhalten, betreffen (Urteil Bidar, Rdnr. 33).(19) Auch wenn nach dem gegenwärtigen Stand des Gemeinschaftsrechts die direkten Steuern in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fallen, müssen diese jedoch ihre Befugnisse in diesem Bereich unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts, insbesondere der Vertragsbestimmungen über das jedem Unionsbürger zuerkannte Recht, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten frei zu bewegen und aufzuhalten, ausüben und sich deshalb jeder offensichtlichen oder versteckten Diskriminierung aufgrund der Staatsangehörigkeit enthalten (in diesem Sinne Urteile vom 14. 2. 1995 in der Rechtssache C-279/93, Schumacker, Slg. 1995, I-225, Rdnrn. 21 und 26, und vom 12. 12. 2002 in der Rechtssache C-385/00, De Groot, Slg. 2002, I-11819, Rdnr. 75).20. Der Rechtsprechung lässt sich jedoch auch entnehmen, dass die in Art. 17 EG vorgesehene Unionsbürgerschaft hingegen nicht bezweckt, den sachlichen Anwendungsbereich des Vertrages auf interne Sachverhalte auszudehnen, die keinerlei Bezug zum Gemeinschaftsrecht aufweisen (Urteil vom 5. 6. 1997 in den Rechtssachen C-64/96 und C-65/96, Uecker und Jacquet, Slg. 1997, I-3171, Rdnr. 23, und Urteil Garcia Avello, Rdnr. 26).21. Nach Auffassung der deutschen und der niederländischen Regierung liegt hier ein solcher interner Sachverhalt vor, weil Herr Schempp, der sich im vorliegenden Fall auf Art. 12 EG be-rufe, von seinem Recht auf Freizügigkeit nach Art. 18 EG keinen Gebrauch gemacht habe. Zwar habe dies seine geschiedene Ehefrau getan, jedoch gehe es im Ausgangsverfahren nicht um deren Besteuerung, sondern um die von Herrn Schempp. Die deutsche Regierung meint, von der Bundesrepublik Deutschland aus betrachtet liege daher der einzige Auslandsbezug des vorliegenden Falles darin, dass Herr Schempp die Unterhaltsleistungen an eine in einem anderen Mitgliedstaat wohnende Person erbringe. Da Unterhaltsleistungen aber auf den innergemeinschaftlichen Handel mit Waren und Dienstleistungen ohne Einfluss seien, falle der Ausgangssachverhalt nicht unter Art. 12 EG.22. Entgegen der Auffassung der deutschen und der niederländischen Regierung kann die Lage des Staatsangehörigen eines Mitgliedstaats, der wie Herr Schempp von dem Recht auf Freizügigkeit keinen Gebrauch gemacht hat, nicht allein aus diesem Grund einer rein internen Situation gleichgestellt werden (in diesem Sinne Urteil vom 19. 10. 2004 in der Rechtssache C-200/02, Zhu und Chen, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Rdnr. 19).23. Auch wenn nämlich Herr Schempp von diesem Recht keinen Gebrauch gemacht hat, so hat doch unstreitig seine geschiedene Ehefrau mit ihrer Wohnsitznahme in Österreich das nach Art. 18 EG jedem Unionsbürger zustehende Recht wahrgenommen, sich im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats frei zu bewegen und aufzuhalten.24. Da jedoch, wie der Generalanwalt in Nr. 19 seiner Schlussanträge im Wesentlichen ausgeführt hat, das im Ausgangsverfahren fragliche nationale Recht für die Frage, ob die von einem in Deutschland wohnenden Steuerpflichtigen erbrachten Unterhaltsleistungen an einen Empfänger mit Wohnsitz in einem anderen Mitgliedstaat abzugsfähig sind, die steuerliche Behandlung der Unterhaltsleistungen in dem Staat berücksichtigt, in dem der Empfänger wohnt, wirkte sich die Ausübung des Rechtes aus Art. 18 EG auf Freizügigkeit und freien Aufenthalt in einem anderen Mitgliedstaat durch die frühere Ehefrau von Herrn Schempp notwendig auf die für diesen bestehende Möglichkeit aus, die an sie erbrachten Unterhaltsleistungen von seinen steuerpflichtigen Einkünften in Deutschland abzuziehen.25. Da nach alledem die Ausübung eines durch die Gemeinschaftsrechtsordnung gewährten Rechtes durch die frühere Ehefrau des Klägers des Ausgangsverfahrens Auswirkungen auf dessen Anspruch auf steuerlichen Abzug in dem Mitgliedstaat hatte, in dem er selbst wohnt, kann der in Frage stehende Sachverhalt nicht als ein rein interner Sachverhalt ohne Bezug zum Gemeinschaftsrecht angesehen werden.26. Demnach ist zu prüfen, ob es den Art. 12 EG und 18 EG zuwiderläuft, dass die deutschen Finanzbehörden Herrn Schempp den Abzug seiner Unterhaltsleistungen an seine frühere Ehefrau versagt haben.Zur Anwendung von Art. 12 EG27. Im vorliegenden Fall ist unstreitig, dass Herr Schempp auf den Abzug der Unterhaltszahlungen an seine frühere Ehefrau Anspruch gehabt hätte, wenn sie in Deutschland gewohnt hätte. Da sie jedoch in Österreich wohnt, wurde der Abzug Herrn Schempp von den deutschen Finanzbehörden versagt.28. Nach ständiger Rechtsprechung gebietet das Diskriminierungsverbot, dass vergleichbare Sachverhalte nicht unterschiedlich behandelt werden, sofern eine Differenzierung nicht objektiv gerechtfertigt ist (Urteil vom 17. 7. 1997 in der Rechtssache C-354/95, National Farmers' Union u.a., Slg. 1997, I-4559, Rdnr. 61).29. Folglich ist zu prüfen, ob die Situation von Herrn Schempp, der an seine in Österreich wohnende frühere Ehefrau Unterhaltszahlungen leistet, ohne diese in seiner Einkommensteuererklärung abziehen zu können, mit der Situation einer Person vergleichbar ist, die Unterhaltszahlungen an ihren in Deutschland wohnenden früheren Ehegatten leistet und in den Genuss der fraglichen Steuervergünstigung kommt.30. Insoweit ist festzustellen, dass in Deutschland Unterhaltsleistungen, die ein dort wohnender Steuerpflichtiger an einen in einem anderen Mitgliedstaat wohnenden Empfänger erbringt, nach § 1a Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG nur abzugsfähig sind, wenn sie in dem anderen Mitgliedstaat besteuert werden.31. Im Ausgangsfall kann daher Herr Schempp die Unterhaltsleistungen, da diese in dem Mitgliedstaat, in dem seine frühere Ehefrau wohnt, nicht besteuert werden, in Deutschland nicht von seinen Einkünften abziehen.32. Damit ergibt sich die von Herrn Schempp gerügte nachteilige Behandlung in Wirklichkeit daraus, dass die für Unterhaltsleistungen geltende steuerliche Regelung in dem Mitgliedstaat, in dem seine frühere Ehefrau wohnt, anders ist als die in dem Mitgliedstaat, in dem er selbst wohnt.33. Hätte sich, wie die niederländische Regierung bemerkt, die frühere Ehefrau von Herrn Schempp für die Wohnsitznahme in einem Mitgliedstaat entschieden, in dem Unterhaltsleistungen anders als in Österreich - wie in den Niederlanden - steuerpflichtig sind, so wäre Herr Schempp nach der im Ausgangsfall einschlägigen nationalen Regelung berechtigt, die Unterhaltszahlungen an seine frühere Ehefrau von seinen Einkünften abzuziehen.34. Nach ständiger Rechtsprechung erfasst Art. 12 EG jedoch nicht etwaige Ungleichbehandlungen, die sich für der Gerichtsbarkeit der Gemeinschaft unterliegende Personen oder Unternehmen aus Abweichungen zwischen den Rechtsvorschriften der verschiedenen Mitgliedstaaten ergeben können, wenn diese für alle Personen, die in ihren Anwendungsbereich fallen, nach objektiven Kriterien und ungeachtet ihrer Staatsangehörigkeit gelten (in diesem Sinne Urteil vom 9. 9. 2003 in der Rechtssache C-137/00, Milk Marque und National Farmers' Union, Slg. 2003, I-7975, Rdnr. 124 und die dort zitierte Rechtsprechung).35. Entgegen der Auffassung von Herrn Schempp können daher Unterhaltsleistungen an einen in Deutschland wohnenden Empfänger nicht mit Unterhaltsleistungen an einen in Österreich wohnenden Empfänger verglichen werden. Denn in diesen beiden Fällen unterliegt der Empfänger, was die Besteuerung der Unterhaltsleistungen angeht, einer unterschiedlichen steuerrechtlichen Regelung.36. Demnach stellt es keine diskriminierende Behandlung im Sinne von Art. 12 EG dar, dass ein in Deutschland wohnender Steuerpflichtiger Unterhaltsleistungen an seine in Österreich wohnende frühere Ehefrau nicht nach § 1a Abs. 1 Nr. 1 EStG abziehen kann.37. Herr Schempp macht jedoch geltend, seine Ungleichbehandlung im vorliegenden Fall ergebe sich daraus, dass die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsleistungen an einen in Deutschland wohnenden Empfänger nicht dessen tatsächliche Besteuerung voraussetze, während für die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsleistungen an einen Empfänger, der im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats wohne, dessen tatsächliche Besteuerung verlangt werde.38. Insoweit ist jedoch darauf hinzuweisen, dass das vorlegende Gericht dem Gerichtshof im vorliegenden Fall nur die Frage gestellt hat, ob es dem Gemeinschaftsrecht zuwiderläuft, dass ein in Deutschland wohnender Steuerpflichtiger Unterhaltsleistungen an seine frühere Ehefrau in Österreich nicht steuerlich abziehen kann. Es ist daher, um dem nationalen Gericht eine für die Entscheidung des Ausgangsrechtsstreits sachdienliche Auslegung an die Hand zu geben, festzustellen, dass sich dieses von Herrn Schempp genannte Problem, das Unterhaltsleistungen an einen Empfänger mit Wohnsitz in einem anderen Mitgliedstaat, in dem Unterhaltsleistungen steuerpflichtig sind, betrifft, imvorliegenden Fall nicht stellt, da Unterhaltsleistungen in Österreich unstreitig nicht steuerpflichtig sind.39. Was den nicht bestrittenen Aspekt anbelangt, dass Herr Schempp, wenn seine frühere Ehefrau in Deutschland gewohnt hätte, die an sie erbrachten Unterhaltsleistungen unabhängig davon hätte abziehen können, dass diese Leistungen, da das Einkommen der früheren Ehefrau unter dem in Deutschland steuerfreien Grundfreibetrag lag, in diesem Fall nicht besteuert worden wären, so ist dieser Aspekt nicht geeignet, die in Rdnr. 36 getroffene Feststellung in Frage zu stellen. Wie die Kommission der Europäischen Gemeinschaften zutreffend hervorgehoben hat, kann nämlich die Nichtbesteuerung von Unterhaltsleistungen aus dem genannten Grund in Deutschland keineswegs mit der Nichtbesteuerung von Unterhaltsleistungen in Österreich wegen ihrer dortigen generellen Steuerfreiheit verglichen werden, weil die einkommensteuerrechtlichen Konsequenzen in diesen beiden Fällen für den betroffenen Steuerpflichtigen unterschiedlich sind.Zur Anwendung von Art. 18 EG40. Nach Art. 18 Abs. 1 EG hat »[j]eder Unionsbürger das Recht, sich im Hoheitsgebiet der Mitgliedstaaten vorbehaltlich der [in dem] Vertrag und den Durchführungsvorschriften vorgesehenen Beschränkungen und Bedingungen frei zu bewegen und aufzuhalten«.41. Als Staatsangehöriger eines Mitgliedstaats und damit Unionsbürger kann sich Herr Schempp auf diese Bestimmung berufen.42. In seinen Erklärungen hat Herr Schempp ausgeführt, dass Art. 18 Abs. 1 EG nicht nur das Recht schütze, sich in anderen Mitgliedstaaten zu bewegen und aufzuhalten, sondern auch das Recht auf freie Wohnsitznahme. Da die Unterhaltsleistungen nicht von den steuerpflichtigen Einkünften abgezogen werden könnten, wenn der Empfänger in einem anderen Mitgliedstaat wohne, werde dieser möglicherweise unter einen gewissen Druck gesetzt, Deutschland nicht zu verlassen, wodurch die Ausübung der durch Artikel 18 Abs. 1 EG garantierten Rechte beschränkt werde. Dieser Druck könne sich angesichts des Umstands, dass bei der Festsetzung von Unterhalt auch die steuerlichen Aspekte berücksichtigt würden, sehr konkret auf die Bemessung der Unterhaltsleistungen auswirken.43. Dazu ist festzustellen, dass die in Frage stehende nationale Regelung, wie die deutsche und die niederländische Regierung sowie die Kommission zutreffend geltend machen, in keiner Weise das Herrn Schempp als Unionsbürger zustehende Recht beeinträchtigt, sich gemäß Art. 18 Abs. 1 EG in anderen Mitgliedstaaten frei zu bewegen und aufzuhalten.44. Wie dargelegt, hat zwar die Übersiedlung seiner früheren Ehefrau nach Österreich für Herrn Schempp in dem Mitgliedstaat, in dem er selbst wohnt, nachteilige steuerliche Folgen gehabt.45. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes garantiert der EG-Vertrag einem Unionsbürger jedoch nicht, dass die Verlagerung seiner Tätigkeiten in einen anderen Mitgliedstaat als demjenigen, in dem er bis dahin gewohnt hat, hinsichtlich der Besteuerung neutral ist. Aufgrund der Unterschiede im Steuerrecht der Mitgliedstaaten kann eine solche Verlagerung für den Bürger je nach Einzelfall Vor- oder Nachteile bei der mittelbaren Besteuerung haben (in diesem Sinne Urteil vom 15. 7. 2004 in der Rechtssache C-365/02, Lindfors, Slg. 2004, I-7183, Rdnr. 34).46. Der gleiche Grundsatz gilt erst recht in einer Situation wie im Ausgangssachverhalt, in der der Betroffene sein Recht auf Freizügigkeit nicht selbst wahrgenommen hat, sondern rügt, er sei infolge der Übersiedlung seiner früheren Ehefrau in einen anderen Mitgliedstaat diskriminierend behandelt worden.47. Demnach ist auf die Vorlagefragen zu antworten ... [s. Urteilstenor].

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