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RIW 1995, 787
 
FG München
Körperschaftsteuertarifbelastung

FG München, Entscheidung vom 9. März 1995 - 7 K 2755/90;

FG München vom 09.03.1995 - 7 K 2755/90
RIW 1995, 787 (Heft 9)
Sachverhalt:Die Klägerin, eine GmbH, hat einen Körperschaftsteuerbescheid angefochten, in dem das FA die Schweizer Verrechnungssteuer bei der Feststellung der Tarifbelastung angerechnet hat. Dementsprechend ging das FA davon aus, daß bei der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals eine Aufteilung des Zugangs in EK 56 und EK 36 vorzunehmen sei. Die Klage blieb erfolglos.Aus den Gründen:»Mit ihrer Klage gegen den KSt-Bescheid wendet sich die Klägerin nicht gegen die vom FA festgesetzte KSt. Das Klagebegehren ist allein auf die Feststellung einer höheren Tarifbelastung gerichtet. Eine solche Klage ist zulässig.Der Regelung in § 47 Abs. 2 Satz 2 KStG läßt sich entnehmen, daß dem Ansatz des Einkommens ebenso wie der - hier streitigen - Tarifbelastung im KSt-Bescheid die Funktion eines Grundlagenbescheids für Zwecke der Gliederungsrechnung zuerkannt werden soll. Wird deshalb die Tarifbelastung im KSt-Bescheid zu niedrig festgestellt, so muß der Stpfl. den KSt-Bescheid anfechten, um Nachteile für die Gliederungsrechnung zu vermeiden (BFH-Urteil vom 16. März 1988 I R 188/84, BFHE 153, 219, BStBl II 1988, 683).Gem. § 27 Abs. 2 KStG gehört zur Tarifbelastung nur die Belastung mit inländischer KSt. Werden demgegenüber ausländische Ertragsanteile durch ausländische Steuer belastet, die auf die deutsche KSt anzurechnen ist, so entsteht nur insoweit eine Tarifbelastung, als nach der Anrechnung noch eine Belastung mit deutscher KSt bleibt (Streck, KStG, 3. Aufl., § 30 Anm. 10).Danach hat das FA in die Tarifbelastung zutreffend die auf die schweizerischen Dividenden einbehaltene Verrechnungssteuer nicht einbezogen. Für die Frage der Belastung mit deutscher Steuer ist ohne Bedeutung, nach welcher Vorschrift die Anrechnung vorzunehmen ist. Daher ist der Hinweis der Klägerin auf die ihrer Meinung nach hier einschlägige Vorschrift des § 49 KStG ohne Bedeutung.Entscheidend ist allein, ob die deutsche KSt um die ausländische Steuern zu mindern ist. Dies ist hier der Fall.Die aus der Schweiz stammenden Dividenden können dort einer Steuer bis zu 15 v. H. unterworfen werden (Art. 10 Abs. 2 c DBA-Schweiz). Von ihrem Besteuerungsrecht hat die Schweiz auch Gebrauch gemacht. Dabei wird die sich daraus ergebende Doppelbelastung nach Maßgabe der Vorschriften des deutschen Steuerrechts über die Anrechnung ausländischer Steuern vermieden (Art. 24 Abs. 1 Nr. 2 DBA-Schweiz). Für die KSt ist die Anrechnung ausländischer Steuern in § 26 KStG bestimmt. Die Vorschriften des EStG, auf die in § 49 KStG verwiesen wird, sind daher nicht anzuwenden, weil das KStG insoweit etwas anderes bestimmt (Streck, a. a. O., § 49 Anm. 3).Nach § 26 KStG ist eine der deutschen KSt entsprechende ausländische Steuer auf die deutsche KSt anzurechnen, die auf die Einkünfte aus dem ausländischen Staat entfällt. Eine ausländische Steuer entspricht der deutschen ESt bzw. KSt, wenn sie direkt auf die Besteuerung des Einkommens gerichtet ist. Die Art der Steuererhebung ist ohne Bedeutung (Veranlagung oder Steuerabzug, vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, 13. Aufl., § 34 c Anm. 4).Bei der schweizerischen Verrechnungssteuer handelt es sich um eine solche der deutschen ESt bzw. KSt entsprechende Steuer. Die Verrechnungssteuer besteht in einem Steuerabzug an der Quelle, der die Versteuerung von Erträgen aus schweizerischem Kapitalvermögen sichern soll. Für nicht in der Schweiz ansässige Bezieher von Erträgen, die der Verrechnungssteuer unterliegen, hat diese den Charakter einer im Abzugsweg einbehaltenen Kapitalertragsteuer, mit der die ESt- bzw. KSt-Pflicht endgültig abgegolten ist (Korn/Debatin, Doppelbesteuerung, DBA-Schweiz, Steuerübersicht VII 'Verrechnungssteuer', S. 415).Bei der Anrechnung ausländischer Steuer nach § 26 KStG handelt es sich um eine Steuerbetragsermäßigung, die wie eine Steuersatzermäßigung allein die Tarifbelastung betrifft. Zwar ist jeweils nur eine KSt-Schuld festzusetzen. Dabei ist die festzusetzende KSt die Summe bzw. der Saldo zwischen der tariflichen KSt nach Abzug von Steuerermäßigungen (= Tarifbelastung) und der Minderung oder Erhöhung der KSt gem. § 27 Abs. 1 KStG. Gegenstand dieser Minderung oder Erhöhung ist das Ausschüttungsverhalten unbeschränkt steuerpflichtiger Kapitalgesellschaften. Es handelt sich insoweit um einen Besteuerungstatbestand eigener Art, der losgelöst von der Erzielung eines Gewinns verwirklicht wird. Demgegenüber bezieht sich die in § 26 KStG genannte deutsche KSt, auf die die ausländische Steuer anzurechnen ist, auf die ausländischen Einkünfte. Damit betrifft sie die (vorläufige) Tarifbelastung dieser Einkünfte.Der Klägerin ist zuzugeben, daß der Abzug der ausländischen Steuern bei Errechnung der Tarifbelastung bei einer späteren Ausschüttung zur Rückgängigmachung der Steuerermäßigung führt. Entgegen der Auffassung der Klägerin kennt das KSt-Recht keinen allgemeinen Rechtsgrundsatz dahingehend, daß Steuerbefreiungen und Steuerermäßigungen einer Kapitalgesellschaft sich auf den Anteilseigner erstrecken müssen, wenn die Kapitalgesellschaft ihren Gewinn ausschüttet. Dies beruht darauf, daß das KSt-Recht die Kapitalgesellschaft und die Anteilseigner als verschiedene Personen behandelt (BFH-Urteil vom 27. Juni 1990 I R 15/88, BFHE 162, 222, BStBl II 1991, 150). Die steuerliche Belastung der Ausschüttung ist der Ausgleich für das KSt-Anrechnungsguthaben, das eine Kapitalgesellschaft ihrem (unbeschränkt steuerpflichtigen) Anteilseigner verschafft. Wie bereits erwähnt, ist die Ausschüttungsbelastung eine KSt, die auf die Ausschüttung selbst, nicht aber auf den Gewinn oder das Einkommen entfällt. Aus diesem Grund bedeutet es auch keine steuerliche Doppelbelastung der von einer ausländischen Gesellschaft bezogenen Dividenden, wenn bei der Ausschüttung die auf die Dividenden gezahlten ausländischen Steuern nicht berücksichtigt werden.«Az. BFH I R 49/95.

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