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RIW 1996, 520
 
FG Münster
Währungserfolge

FG Münster, Entscheidung vom 10. März 1995 - 9 K 5026/92;

FG Münster vom 10.03.1995 - 9 K 5026/92
RIW 1996, 520 (Heft 6)
Aus den Gründen:»Die Währungsverluste [die auf dem Guthaben einer US-Betriebsstätte beruhen] gehören zu den nach DBA-USA im Inland außer Ansatz zu lassenden Einkünften bzw. Vermögensteilen.Nach Art. XV Abs. 1 b Nr. 1 aa DBA-USA werden Einkünfte aus Quellen innerhalb der USA und dort gelegene Vermögensteile von der Bemessungsgrundlage der Steuer in Deutschland ausgenommen, wenn sie nach dem Abkommen nicht in den USA steuerbefreit sind (soweit nicht Buchst. bb anzuwenden ist, der Dividenden, Löhne u. ä. betrifft). Nach Art. III Abs. 1 DBA-USA steht den USA das Besteuerungsrecht für gewerbliche Gewinne zu, die einer Betriebsstätte in den USA zugerechnet werden können oder aus Quellen innerhalb der USA durch Geschäfte erzielt werden, die von der gleichen Art sind wie die von der Betriebsstätte getätigten Geschäfte. Entsprechendes gilt für das zugehörige Vermögen (Art. XIV A Nr. 2 DBA-USA).Im Streitfall unterhielt die Klägerin unstreitig eine Betriebsstätte in den USA. Die zugehörigen Einkünfte und Vermögensteile sind daher von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen.Die Ermittlung der von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmenden Einkünfte aus Quellen innerhalb der USA und der dort gelegenen Vermögensteile richtete sich für Zwecke der inländischen Besteuerung nach deutschem Recht (Art. 2 Abs. 2 i. V. m. Art. 3 und Art. 15 Abs. 1 b Nr. 1 aa DBA-USA). Gem. § 5 Abs. 1 EStG i. V. m. § 244 HGB und § 164 Abs. 2 Satz 3 AO mußte die Klägerin die Ergebnisse der in US-Dollar geführten Buchführung der amerikanischen Betriebsstätte den deutschen steuerrechtlichen Bewertungsvorschriften anpassen und in DM umrechnen (Schröder in Mössner u. a., Steuerrecht international tätiger Unternehmen, Rdnr. C 39).Im Streitfall konnte die Umrechnung nach dem Stichtagskursverfahren erfolgen. Die Betriebsstätte verfügte nichtüber Anlagevermögen; Forderungen und Verbindlichkeiten wiesen in etwa gleiche Fälligkeiten auf. Bei dieser Sachlage führte das relativ einfache Stichtagskursverfahren nicht zu materiell falschen Ergebnissen (BFH-Beschluß vom 9. August 1989 I B 118/88, BFHE 158, 40, BStBl. II 1990, 175; BFH-Urteil vom 13. September 1989 I R 117/87, BFHE 158, 340, BStBl. II 1990, 57).Bei der Ermittlung des Betriebsstättengewinns sind gem. § 4 Abs. 4 EStG die Aufwendungen abzuziehen, die durch die Betriebsstätte veranlaßt sind. Die Veranlassung muß im Sinne eines wirtschaftlichen Zusammenhangs bestehen (§ 50 Abs. 1 Satz 1 EStG). Daraus folgt, daß der Teil des Gesamtergebnisses der Klägerin als Gewinn der Betriebsstätte zu ermitteln ist, der sowohl durch ihre Tätigkeit als auch durch ihre Existenz erwirtschaftet wurde; es kommt nicht darauf an, ob die Aufwendungen vom Stammhaus oder von der Betriebsstätte getragen wurden (BFH-Urteil vom 20. Juli 1988 I R 49/84, BFHE 154, 465, BStBl. II 1989, 140; Art. 3 Abs. 3 DBA-USA).Gleiches gilt für Währungsgewinne und -verluste. Sie sind den ausländischen (Betriebsstätten-)Einkünften zuzuordnen, wenn sie auf deren Existenz und Tätigkeit zurückzuführensind (Blümich/Krabbe, EStG, § 34 d Rdnr. 49;Brezing/Krabbe/Lempenau/Mössner/Runge, Außensteuerrecht, § 34 d EStG, Rdnr. 69 ff.; Probst in Flick/Wassermeyer/Bekker, Außensteuerrecht, § 2 a EStG Anm. 315; Baranowski, DB 1992, 240; Grützner, IWB Fach 3 Gruppe 3, S. 867 ff.; Malinski, Währungsschwankungen und Doppelbesteuerung, S. 56 ff. und 91 ff.; a. A. Piltz, Währungsschwankungen und die Methoden zur Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung, Institut 'Finanzen und Steuern', Heft 125, 1988, S. 39 ff.; Schröder, a. a. O., Rdnr. C 125 ff.; Pering, DB 1986, 2299; Uhrmann, DB 1990, 2037; ders., DB 1992, 1791; vgl. auch Rädler, StBJb 1975/76, 451, 458).Entgegen der Ansicht der Klägerin steht das BFH-Urteil vom 16. März 1994 I R 42/93 (BFHE 174, 509, BStBl. II 1994, 799) dieser Beurteilung nicht entgegen. Zwar hat der BFH darin die Auffassung vertreten, daß Wertverluste aus Beteiligungen und Forderungen (einschließlich Währungsverluste) nicht zu den Einkünften aus Zinsen oder Dividenden, sondern zu den übrigen inländischen Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören. Maßgeblich dafür waren jedoch die für die Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen geltenden Regelungen. Im Streitfall geht es dagegen um die Zuordnung der Währungsverluste zu Betriebsstätte oder Stammhaus bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG, für die insoweit andere Regeln gelten.Unerheblich ist, daß sich die Währungsverluste aus der (nur) nach deutschem Steuerrecht erforderlichen Umrechnung in DM ergeben (Piltz, a. a. O., S. 20). Denn ausschlaggebend ist insoweit die Zuordnung der maßgeblichen Geschäftsvorfälle, nicht aber die Zuordnung der für die Gewinnermittlung maßgeblichen Vorschriften.Da der gewerbliche Gewinn der Betriebsstätte nach deutschem Steuerrecht in DM zu ermitteln ist, ist es - entgegen Uhrmann, DB 1992, 1791 und DB 1990, 2037 - nicht zulässig, insoweit die Währungskursergebnisse abzuspalten und gesondert zu beurteilen; denn die Umrechung ist Bestandteil der Gewinnermittlung der Betriebsstätte. Entsprechend hat der BFH bei der Ablehnung der Berücksichtigung wechselkursbedingter Wertminderungen eines in fremder Währung gewährten Gesellschafterdarlehens an eine ausländische Mitunternehmerschaft in der Steuerbilanz des inländischen Gesellschafters nicht zwischen Währungsergebnissen und Darlehnsgewährung unterschieden (BFH-Urteil vom 19. Mai 1993 I R 60/92, BFHE 171, 293, BStBl. II 1993, 714).Auch der Umstand, daß sich Währungsverluste aus der Umrechnung des Betriebsstättenergebnisses in die Währung des Stammhauses im Betriebsstättenstaat wegen der Anknüpfung an die dortige nationale Währung i. d. R. steuerlich nicht auswirken, erlaubt keine andere Beurteilung. Das gilt unabhängig davon, ob diese Auffassung mit dem Welteinkommensprinzip (Uhrmann, DB 1990, 2037), mit dem Arm's-length-Prinzip (Schröder, a. a. O., Rdnr. C 127; Uhrmann, DB 1990, 2037) oder mit der Ablehnung der Annahme einer sachlichen Steuerbefreiung bei Freistellung durch DBA (Piltz, a. a. O., S. 45 ff.) begründet wird. Denn bei dem Welteinkommensprinzip handelt es sich um einen bloßen Programmsatz, der in der Rechtswirklichkeit weitgehend eingeschränkt ist, und zwar insbesondere durch DBA mit Freistellungsmethode (BFH-Urteil vom 26. März 1991 IX R 162/85, BFHE 164, 327, BStBl. II 1991, 704; Blümich/Ehmcke, EStG, § 1 Rdnr. 9). Deshalb kann die Einschränkung der Anwendung eines DBA damit nicht begründet werden.Auch die Selbständigkeitsfiktion bwz. das Arm's-length-Prinzip helfen nicht weiter. Denn die maßgebliche Frage, wer die Währungsverluste erwirtschaftet hat (Schröder, a. a. O.), kann nicht mit der Frage, in welcher Währung die Gewinne zu ermitteln sind, gleichgesetzt werden. Die aus Art. 7 OECD-Musterabkommen abgeleitete Selbständigkeitsfiktion ermöglicht keine eindeutige Zuordnung der Währungsverluste (Piltz, a. a. O., S. 45).Der Senat ist schließlich - entgegen Piltz (a. a. O., S. 45 ff.) - der Ansicht, daß die Freistellung nach DBA als sachliche Steuerbefreiung (vgl. BVerfG-Beschluß vom 10. März 1971 2 BvL 3/68, BStBl. II 1973, 431) anzusehen ist, die eine virtuelle Doppelbesteuerung ausschließt (BFH-Urteil vom 31. Juli 1974 I R 27/73, BFHE 113, 437, BStBl. II 1975, 61). Ob es tatsächlich - z. B. wegen unterschiedlicher Gewinnermittlungsvorschriften (§ 146 Abs. 2 Satz 3 AO; zur Rechtslage in den USA vgl. Malinski, a. a. O., S. 127) - nicht zu einer Doppelbesteuerung kommt, ist unerheblich. Damit läßt sich eine Ausnahme von der Freistellung wegen unterschiedlicher Regelungen der Frage, in welcher Währung die Gewinnermittlung zu erfolgen hat, nicht vereinbaren. Dem entspricht auch der Wortlaut der Steuerbefreiung in Art. 15 Abs. 1 b Nr. 1 aa DBA-USA; die Frage, welche Gewinnermittlungsvorschriften in Deutschland und den USA anzuwenden sind, braucht insoweit nicht geprüft zu werden ...Im Streitfall haben sich die Währungsverluste aus dem in US-Dollar geführten Gewinnvortragskonto der Betriebsstätte ergeben. Sie waren daher auf deren Existenz und Tätigkeit zurückzuführen und von der Bemessungsgrundlage der Steuer in der Bundesrepublik auszunehmen.«Az. beim BFH: I R 46/95.

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