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RIW 1996, 81
 
FinMin. Baden-Württemberg
Betriebsstättengewinnermittlung: Einkunftsabgrenzung
FinMin. Baden-Württemberg, Schreiben vom 31. Juli 1995 - S 1300/20
RIW 1996, 81 (Heft 1)
»Im Vorgriff auf die Überarbeitung der 'Verwaltungsgrundsätze' gelten zur formellen Abwicklung von 'Verrechnungspreiskorrekturen' nachfolgende Grundsätze:Im Verlauf einer Außenprüfung werden im Rahmen des Prüfungsschwerpunktes 'Auslandsbeziehungen' auch die Geschäftsbeziehungen des geprüften inländischen Unternehmens mit ihm nahestehenden ausländischen Unternehmen geprüft. Hierbei sind Folgewirkungen zu bedenken, die sich für die nahestehenden Unternehmen bei der Besteuerung im Ausland ergeben können.I. Allgemeine Verfahrenshinweise1. Die Geschäftsbeziehungen sind nach innerstaatlichem deutschen Recht und nach den DBA unter Beachtung des Grundsatzes des Fremdverhaltens zu überprüfen (Hinweis auf die 'Verwaltungsgrundsätze für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung bei international verbundenen Unternehmen', Bezugserlaß = BMF, Schrb. v. 23. 2. 1983, BStBl. I, 218, dort insbesondere Tz. 1.1.2 bis 1.2.2 und Art. 9 Abs. 1 OECD-MA). Die Verwaltungsgrundsätze (Tz. 1.2.1 Satz 3) erlauben eine international übereinstimmende Anwendung des in den DBA vereinbarten Maßstabs des Fremdverhaltens. Eine Abhängigkeit von Maßnahmen ausländischer Steuerverwaltungen (z. B. Bindung an deren tatsächliche und rechtliche Feststellungen oder an Schätzungen) besteht aber nicht.2. Den Beteiligten ist rechtzeitig, zweckmäßigerweise im Rahmen einer Zwischenbesprechung, Gelegenheit zu geben, die im Ausland Betroffenen von einer beabsichtigten inländischen Berichtigung zu unterrichten und die Haltung der ausländischen Steuerverwaltung festzustellen (Tz. 1.2.5 der Verwaltungsgrundsätze). Bestätigungen, die im Ausland erforderlich sind, sind zu erteilen.3. Die Möglichkeit eines Verständigungsverfahrens (vgl. hierzu Merkblatt über das internationale Verständigungsverfahren in Steuersachen, Erl. v. 20. 4. 1993, S 1301/11 = BMF, Schrb. v. 1. 4. 1993, BStBl. I 1993, 332), der Antrag auf Eröffnung oder die Eröffnung eines solchen Verfahrens im Laufe der Außenprüfung entbindet die Beteiligten nicht von ihren Mitwirkungspflichten nach Maßgabe deutschen Rechts. Dies gilt insbesondere für die erhöhte Mitwirkungs- und Aufklärungspflicht der Beteiligten gem. § 90 Abs. 2 AO (vgl. Tz. 9 der Verwaltungsgrundsätze).4. Ein Antrag auf Eröffnung eines Verständigungsverfahrens sowie dessen Eröffnung hindern den weiteren Fortgang und den Abschluß der Außenprüfung nicht. Während der Außenprüfung sind aber die für die Durchführung des Verständigungsverfahrens notwendigen Feststellungen zu treffen.5. Stellen die Beteiligten während der Außenprüfung einen Verständigungsantrag, ist dieser unverzüglich, spätestens nach Abschluß der Außenprüfung auf dem Dienstweg dem Finanzministerium vorzulegen.Der Antrag auf Eröffnung des Verständigungsverfahrens bei einer inländischen Finanzbehörde ist gleichzeitig als Antrag auf Änderung des Steuerbescheides anzusehen und hemmt den Ablauf der Festsetzungsfrist nach Maßgabe des § 171 Abs. 3 AO. Wird der Antrag während der Außenprüfung gestellt und liegen die Voraussetzungen des § 165 Abs. 1 AO vor, sind die sich auf Grund einer Außenprüfung ergebenden Steuern vorläufig festzusetzen.Eine Verständigungsvereinbarung kann nach § 175 a AO ungeachtet der Bestandskraft deutscher Bescheide umgesetzt werden; die Festsetzungsfrist endet nicht vor Ablauf des Kalenderjahres, das nach dem Wirksamwerden der Verständigungsvereinbarung beginnt.II. Inländische Berichtigungen und ihre Folgewirkungen auf die ausländische Besteuerung1. Soweit die deutsche Finanzverwaltung die Einkünfte berichtigt, indem sie die Verrechnungspreise korrigiert, kann dies Auswirkungen auf die Besteuerung der nahestehenden Unternehmen im Ausland haben. Hierzu gehören die Fälle, in denen die betroffene Unternehmensgruppe auf eine deutsche Berichtigung hin eine Gegenberichtigung bei dem ausländischen nahestehenden Unternehmen vornimmt, z. B. durch Einbuchung von Verbindlichkeiten.Für ein sich möglicherweise ergebendes Verständigungsverfahren ist darauf zu achten, daß inländische Berichtigungen gegenüber den ausländischen Steuerverwaltungen in erhöhtem Maß begründet werden müssen. Hierzu sind im Betriebsprüfungsbericht die tatsächliche und die rechtliche Grundlage für die Berichtigung darzustellen; eine Verweisung auf Anlagen oder Unterlagen, die den Beteiligten bekannt sind, ist zulässig. Eine Kurzdarstellung kann gewählt werden, wenn während der Außenprüfung nach Tz. 1.2.5 der Verwaltungsgrundsätze verfahren (vgl. I.2) und eine Einigung mit den Beteiligten erzielt wurde und sich auch sonst ein Verständigungsverfahren nicht abzeichnet.2. In den nachstehend genannten Fällen soll die Betriebsprüfungsbehörde die Beteiligten spätestens im Rahmen einer Schlußbesprechung auf ihnen möglicherweise entstehende Nachteile hinweisen:a) Die Beteiligten kommen den ihnen obliegenden Mitwirkungspflichten nicht in dem gebotenen Umfang nach. Im Rahmen der Außenprüfung erfolgt eine Berichtigung durch Schätzung.b) Während der Außenprüfung wird mit den Beteiligten vereinbart, daß die Steuerverwaltung auf an sich gebotene Nachweise verzichtet oder auf Schätzungen zurückgreift (z. B. im Rahmen von Kompromissen).Nachteilige Folgen können die Ablehnung der Einleitung eines Verständigungsverfahrens oder die Minderung der Erfolgsaussichten bei der Durchführung eines Verständigungsverfahrens sein.III. Ausländische Berichtigungen und ihre Folgewirkungen auf die inländische Besteuerung1. Die Berichtigung der Einkünfte durch die ausländische Steuerverwaltung kann zu Auswirkungen auf die inländische Besteuerung bei dem inländischen nahestehenden Unternehmen führen. Hierzu gehören Fällen, in denen die betroffene Unternehmensgruppe auf eine Berichtigung im Ausland hin eine Gegenberichtigung beim deutschen nahestehenden Unternehmen vornimmt, z. B. durch Einbuchungvon Verbindlichkeiten. Solche Vorgänge sind stets zu prüfen. Dazu ist das Unternehmen bei der Prüfung seiner Auslandsbeziehungen aufzufordern, derartige Vorgänge anzuzeigen. Die Auswirkungen auf die deutsche Besteuerung der Beteiligten sind detailliert zu überprüfen; einer Gegenberichtigung ist zuzustimmen, soweit diese nach deutschen materiell- und verfahrensrechtlichen Vorschriften zulässig und gerechtfertigt ist. Hinsichtlich der Wirkungen von Gegenberichtigungen aufgrund Erstkorrekturen im Inland wird auf Tz. 8.3 der Verwaltungsgrundsätze verwiesen. Verdeckte Gewinnausschüttungen können z. B. hiernach nicht durch eine Gegenberichtigung beseitigt werden. Es handelt sich vielmehr um Einlagen.2. In den nachstehend genannten Fällen soll die Betriebsprüfungsbehörde die Beteiligten spätestens im Rahmen der Schlußbesprechung auf ihnen möglicherweise entstehende Nachteile hinweisen:a) Die ausländischen nahestehenden Unternehmen haben gegenüber der ausländischen Steuerverwaltung die erforderlichen Nachweise nicht erbracht. Die ausländische Steuerverwaltung nimmt eine Berichtigung durch Schätzung vor.b) Die ausländische Steuerverwaltung führt im Einvernehmen mit dem ausländischen nahestehenden Unternehmen eine Berichtigung durch, indem sie auf an sich gebotene Nachweise verzichtet oder auf Schätzungen zurückgreift.Nachteilige Folgen können die Ablehnung der Einleitung eines Verständigungsverfahrens oder die Minderung der Erfolgsaussichten bei der Durchführung eines Verständigungsverfahrens sein.3. Unterrichtet eine ausländische Steuerverwaltung das ausländische verbundene Unternehmen über eine beabsichtigte Berichtigung, ist nach Tz. 1.2.6 der Verwaltungsgrundsätze zu verfahren. Die dabei den Beteiligten obliegende Mitwirkungs- und Aufklärungspflicht ergibt sich aus § 90 Abs. 2 AO.IV. Beweisvorsorge bei Prüfung der Geschäftsbeziehungen ohne BeanstandungBleibt die Prüfung der Geschäftsbeziehungen bei den Beteiligten ohne Beanstandungen, kann dennoch eine ausländische Steuerverwaltung aufgrund ihrer eigenen Prüfung bei den nahestehenden ausländischen Unternehmen zu einer Berichtigung kommen. Dies kann zur Eröffnung eines Verständigungsverfahrens führen. Ist während des inländischen Steuerermittlungsverfahrens erkennbar, daß ein Steuerfall zur Einleitung eines Verständigungsverfahrens führen wird, soll die inländische Steuerverwaltung (in der Regel der Außenprüfer) schon im Rahmen der Außenprüfung allen Argumente und Beweismittel in den Arbeitsbögen oder BP-Handakten festhalten und darstellen, die es ihr ermöglichen, ihren Standpunkt in einem späteren Verständigungsverfahren zu dokumentieren.V. Entsprechende Anwendung bei der Gewinnabgrenzung von BetriebsstättenDie vorstehenden Grundsätze gelten sinngemäß bei Fragen der Einkunftsabgrenzung zwischen in- und ausländischen Betriebsstätten. Betriebsstättenspezifische Unterschiede, die sich bei der Gewinnaufteilung und Kostenzuordnung ergeben, sind zu beachten.VI. Materielle RechtsgrundlagenErgänzend wird in diesem Zusammenhang aufgrund verschiedener Anfragen darauf hingewiesen, daß die 'materielle' Beurteilung von Verrechnungspreiskorrekturen weiterhin nur auf der Grundlage der Verwaltungsgrundsätze aus dem Jahr 1983 zu erfolgen hat. Bei der neuen 'OECD-Guideline' handelt es sich um einen vorläufigen Entwurf. Der endgültige OECD-Bericht wird erst für 1996 erwartet und dürfte entsprechend dem Vorgängerbericht auch nicht uneingeschränkt als deutsche Verwaltungsauffassung übernommen werden.«

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